Cass. pen., sez. III, 13/03/2026 (ud. 13/03/2026, dep. 23/04/2026), n. 14722 (Pres. Aceto, Rel. Galanti)
Indice
- La questione giuridica
- Come la Cassazione ha affrontato tale questione giuridica
- I risvolti applicativi
- Sentenza commentata
La questione giuridica
Una delle questioni giuridiche, affrontate dalla Suprema Corte nel caso di specie, riguardava se, nei reati tributari, sia configurabile il concorso nel delitto di dichiarazione fraudolenta anche per soggetti estranei alla società che abbiano contribuito al meccanismo fraudolento.
Ma, prima di vedere come il Supremo Consesso ha trattato siffatta questione, esaminiamo brevemente il procedimento in occasione del quale è stata emessa la sentenza qui in commento.
La Corte di Appello di Perugia confermava una sentenza del Tribunale di Terni, che aveva condannato uno degli imputati alla pena di anni 1 e mesi 4 di reclusione per il reato di cui all’articolo 2 d.lgs. 74/2000 (Capo 1), mentre aveva dichiarato inammissibile l’appello proposto da un altro, che era stato condannato in primo grado alla pena di anni 1 e mesi 11 di reclusione, per i reati di cui agli articoli 5 e 10 d.lgs. 74/2000 (Capi 2 e 3).
Ciò posto, avverso questa decisione ricorrevano per Cassazione ambedue gli accusati.
In particolare, uno tra costoro, tra i motivi addotti, deduceva violazione degli articoli 2 d. lgs. 74/2000 e 110 cod. pen., in riferimento alla data di presentazione della dichiarazione.
Come la Cassazione ha affrontato tale questione giuridica
Il Supremo Consesso riteneva il motivo suesposto infondato.
In particolare, tra le argomentazioni che inducevano la Suprema Corte ad addivenire a siffatto esito decisorio, era richiamato quell’orientamento nomofilattico secondo il quale, «in tema di reati tributari, è configurabile il concorso nel reato di cui all’art. 2 d.lgs. n. 74 del 2000 di coloro che – pur essendo estranei e non rivestendo cariche nella società a cui si riferisce la dichiarazione fraudolenta – abbiano, in qualsivoglia modo, partecipato a creare il meccanismo fraudolento che ha consentito all’amministratore della società, sottoscrittore della predetta dichiarazione, di avvalersi della documentazione fiscale fittizia, non ostando a ciò la natura istantanea del reato. (Fattispecie in cui la Corte ha ritenuto esente da censure la sentenza che aveva affermato la responsabilità dell’imputato che, seppure cessato dalla carica di amministratore all’atto della presentazione della dichiarazione, era stato comunque coinvolto nell’operazione volta a creare il meccanismo fraudolento, avendo contribuito a predisporre e far approvare il bilancio contemplante fatture relative ad operazioni inesistenti)» (Sez. 3, n. 14497 del 18/10/2016; Sez. F, n. 35729 del 01/08/2013).
I risvolti applicativi
In tema di reati tributari, il delitto di cui all’art. 2 d.lgs. 74/2000 è configurabile anche a titolo di concorso nei confronti di soggetti estranei alla società che abbiano contribuito alla predisposizione del meccanismo fraudolento fondato su documentazione fiscale fittizia, a ciò non ostando la natura istantanea del reato.
Sentenza commentata
Penale Sent. Sez. 3 Num. 14722 Anno 2026
Presidente: ACETO ALDO
Relatore: GALANTI ALBERTO
Data Udienza: 13/03/2026
Data Deposito: 23/04/2026
SENTENZA
Sui ricorsi presentati da:
1. G. A., nato a … il …;
2. S. G., nata a … il …,
avverso la sentenza del 27/05/2025 della Corte di appello di Perugia,
visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso;
udita la relazione svolta dal Presidente Aldo Aceto;
lette le conclusioni del Pubblico Ministero, Dr. Raffaele Piccirillo, cui il P.G. si è riportato in udienza, che ha concluso per l’annullamento senza rinvio della sentenza impugnata nei confronti di G. A., con trasmissione degli atti alla Corte d’appello di Perugia per nuovo giudizio, e per il rigetto del ricorso di S. G..
udito, per S., l’Avv. M. O. F. del Foro di Terni, che ha concluso riportandosi al ricorso e insistendo per il suo accoglimento.
udito, per G., l’Avv. M. O. F. del Foro di Terni, in sostituzione dell’Avv. M. L., che ha concluso riportandosi al ricorso e insistendo per il suo accoglimento.
RITENUTO IN FATTO
1. Con sentenza in data del 27/05/2025, la Corte di appello di Perugia confermava la sentenza del Tribunale di Terni del 22/05/2023, che aveva condannato G. S. alla pena di anni 1 e mesi 4 di reclusione per il reato di cui all’articolo 2 d.lgs. 74/2000 (Capo 1), mentre aveva dichiarato inammissibile l’appello di A. G., condannato in primo grado alla pena di anni 1 e mesi 11 di reclusione, per i reati di cui agli articoli 5 e 10 d.lgs. 74/2000 (Capi 2 e 3).
2. Avverso tale provvedimento, tramite i rispettivi difensori di fiducia, ricorrono gli imputati.
3. Il ricorso di A. G. è articolato in un unico motivo in cui viene dedotta la violazione di legge processuale in relazione alla declaratoria di tardività dell’appello. La Corte di appello non ha considerato che in primo grado l’imputato era «assente», per cui il termine ordinario di 45 giorni per proporre appello (posto che per la sentenza era stato disposto un termine per il deposito di 30 giorni) andava prorogato di ulteriori quindici giorni ai sensi dell’articolo 585, comma 1-bis, cod. proc. pen..
L’appello era quindi tempestivo.
4. Il ricorso di G. S..
4.1. Con il primo motivo lamenta violazione di legge in relazione alla mancata declaratoria di prescrizione anteriormente alla pronuncia della Corte di appello di Perugia (27/05/2025), in relazione all’anno di imposta 2013.
Contrariamente a quanto stabilito dalla Corte territoriale a pagina 10 della sentenza, non dovevano essere computati 256 giorni di sospensione della prescrizione, ma 247: per l’anno 2020, infatti, il periodo di sospensione andava calcolato dal 18 marzo 2020 al 15 aprile 2020 e non anche fino all’11 maggio 2020, per cui non dovevano essere computati 49 giorni di «sospensione COVID», ma 23, per cui alla data di pronuncia della sentenza di appello il termine di prescrizione massima era già scaduto.
4.2. Con il secondo motivo, lamenta violazione degli articoli 2 d. lgs. 74/2000 e 110 cod. pen., in riferimento alla data di presentazione della dichiarazione.
Al momento della presentazione della dichiarazione l’imputata era già cessata dalla carica, fin dal 15/09/2014. In virtù dell’assenza di poteri di rappresentanza, la stessa non può essere chiamata a rispondere del reato, che si perfeziona con la presentazione della dichiarazione.
CONSIDERATO IN DIRITTO
1. Il ricorso di G. A. è fondato.
La Corte di appello, come correttamente evidenziato nel ricorso, non ha considerato che in primo grado l’imputato era stato giudicato «in assenza», per cui il termine ordinario di 45 giorni per proporre appello (posto che per la sentenza era stato disposto un termine per il deposito di 30 giorni) andava prorogato di ulteriori quindici giorni ai sensi dell’articolo 585, comma 1-bis, cod. proc. pen..
L’appello, quindi, doveva essere proposto entro il 20 settembre 2025, e alla data del deposito (12/09/2025) era tempestivo.
2. Il ricorso di G. S. è inammissibile.
2.1. Il primo motivo è manifestamente infondato.
La sentenza della Corte costituzionale n. 278 del 2020, citata anche dal ricorrente, ha ricostruito in modo chiaro e univoco la scansione legislativa e temporale della sospensione della prescrizione per il periodo pandemico nel modo che segue.
«Con il decreto-legge 8 marzo del 2020, n. 11 (Misure straordinarie ed urgenti per contrastare l’emergenza epidemiologica da COVID-19 e contenere gli effetti negativi sullo svolgimento dell’attività giudiziaria), per disciplinare il rinvio delle udienze e la sospensione dei termini nei procedimenti civili, penali, tributari e militari, questa volta con efficacia generalizzata sull’intero territorio nazionale. In particolare, all’art. 1, comma 1, si prevedeva che a decorrere dal giorno successivo alla data di entrata in vigore del decreto medesimo (9 marzo 2020) e sino al 22 marzo 2020, le udienze dei procedimenti civili e penali pendenti presso tutti gli uffici giudiziari fossero rinviate d’ufficio a data successiva al 22 marzo 2020.
Erano fatti salvi alcuni procedimenti, di particolare delicatezza e urgenza, indicati all’art. 2, comma 2, lettera g), del medesimo decreto-legge.
Contestualmente, al comma 2 dello stesso art. 1, si stabiliva anche la sospensione dei termini per il compimento di qualsiasi atto dei detti procedimenti, fatti salvi quelli già richiamati. Era previsto, altresì, che ove il decorso avesse avuto inizio durante il periodo di sospensione, l’inizio stesso sarebbe stato differito alla fine di detto periodo di sospensione. Per il periodo successivo (23 marzo-31 maggio), ai capi degli uffici giudiziari era stato attribuito il potere di autorizzare provvedimenti di dilazione degli adempimenti processuali in base alle esigenze del territorio e in considerazione della situazione epidemica. Non si trattava, però, di una discrezionalità illimitata, in quanto il comma 4 dell’art. 2 del d.l. n. 11 del 2020 stabiliva che una serie di termini processuali, tra cui anche quelli di durata della custodia cautelare, e comunque, il termine di prescrizione restassero sospesi anche per questi giudizi, fatte sempre salve le eccezioni già indicate, ma solo fino al 31 maggio 2020, sempreché ne fosse stato disposto il rinvio.
A distanza di nove giorni, il Governo è nuovamente intervenuto con il d.l. n. 18 del 2020 e, prima ancora che maturassero i termini di decadenza dei dd.ll. n. 9 e n. 11 del 2020 per mancata conversione, detti provvedimenti sono stati abrogati, con salvezza degli effetti, dall’art. 1, comma 2, della legge 24 aprile 2020, n. 27 (Conversione in legge, con modificazioni, del decreto-legge 17 marzo 2020, n. 18, recante misure di potenziamento del Servizio sanitario nazionale e di sostegno economico per famiglie, lavoratori e imprese connesse all’emergenza epidemiologica da COVID-19. Proroga dei termini per l’adozione di decreti legislativi).
L’art. 83 del d.l. n. 18 del 2020 ha dettato una più mirata ed articolata disciplina volta a provocare la stasi delle attività processuali nell’ambito della giurisdizione ordinaria, compresa quella penale. Con tale norma, per quanto attiene ai processi penali, si è disposto in via generale e obbligatoria, salvo le eccezioni concernenti alcune tipologie urgenti di procedimento, il rinvio di ufficio delle udienze a data successiva al 15 aprile 2020 e la sospensione dei «termini per il compimento di qualsiasi atto dei procedimenti civili e penali» dal 9 marzo al 15 aprile 2020, senza possibilità di intervento da parte dei capi degli uffici giudiziari (art. 83, commi 1 e 2).
In relazione a tali fattispecie si è anche disposta la sospensione dei termini di prescrizione, oltre che dei termini di durata massima delle misure cautelari personali. Ciò è stato previsto dalla disposizione di cui all’art. 83, comma 4, del d.l. citato, norma su cui si appuntano le censure dei rimettenti.
Si è, poi, sostanzialmente confermato il potere dei capi degli uffici giudiziari – già previsto dal d.l. n. 11 del 2020 – di adottare non solo misure organizzative volte a contenere l’afflusso del pubblico, ma anche provvedimenti di carattere generale, tra i quali assumono rilievo quelli volti a prevedere la possibilità di disporre il rinvio delle udienze penali a data successiva al 30 giugno, salvo che per i procedimenti segnati da particolare urgenza espressamente indicati al comma 3 della disposizione in questione (art. 83, comma 7, lettera g).
Anche con riferimento a tali discrezionali casi di rinvio delle udienze penali, si è prevista la sospensione dei termini di prescrizione del reato e di durata delle misure cautelari, ma fino al 30 giugno, e ciò indipendentemente dal differimento dell’udienza ad una data successiva (art. 83, comma 9). Infine, è intervenuto l’art. 36 del d.l. n. 23 del 2020, con il quale il Governo ha stabilito che il termine del 15 aprile 2020, previsto dai commi 1 e 2 dell’art. 83 del d. l. n. 18 del 2020, era prorogato all’11 maggio 2020, così modificando la portata del comma 4 della stessa disposizione».
Conclusivamente, il Giudice delle leggi, con principio di inequivoco tenore, afferma che «per effetto della proroga disposta dall’art. 36 del d.l. n. 23 del 2020 (disposizione censurata dalle ordinanze n. 117 e n. 132 del 2020), la sospensione dei termini prescrizionali, allo stato, opera dal 9 marzo 2020 all’11 maggio 2020».
Il motivo di ricorso, che non si confronta con il piano significato della sentenza citata, è manifestamente infondato.
2.2. Il secondo motivo è inammissibile in quanto costituisce pedissequa reiterazione di analoga doglianza puntualmente disattesa dalla Corte territoriale.
È infatti inammissibile il ricorso per cassazione fondato su motivi che si risolvono nella pedissequa reiterazione di quelli già dedotti in appello e puntualmente disattesi dalla Corte di merito, dovendosi gli stessi considerare non specifici ma soltanto apparenti, in quanto omettono di assolvere la tipica funzione di una critica argomentata avverso la sentenza oggetto di ricorso (Sez. 2, n. 19411 del 12/3/2019, omissis, non massimata; Sez. 2, n. 7986 del 18/11/2016, dep. 2017, omissis, Rv. 269217).
Tale critica argomentata si realizza attraverso la presentazione di motivi che, a pena di inammissibilità (artt. 581 e 591 c.p.p.), debbono indicare specificamente le ragioni di diritto e gli elementi di fatto che sorreggono ogni richiesta.
Contenuto essenziale dell’atto di impugnazione è, pertanto, innanzitutto e indefettibilmente il confronto puntuale (cioè con specifica indicazione delle ragioni di diritto e degli elementi di fatto che fondano il dissenso) con le argomentazioni del provvedimento il cui dispositivo si contesta (testualmente Sez. 6, n. 8700 del 21/01/2013, omissis, Rv 254584; Sez. 2, n. 19411 del 12/3/2019, omissis, cit.).
Se il motivo di ricorso si limita a riprodurre il motivo d’appello, quindi, per ciò solo si destina all’inammissibilità, venendo meno in radice l’unica funzione per la quale è previsto e ammesso (la critica argomentata al provvedimento), posto che con siffatta mera riproduzione il provvedimento ora formalmente «attaccato», lungi dall’essere destinatario di specifica critica argomentata, è di fatto del tutto ignorato (sempre, da ultimo, Sez. 2, n. 19411 del 12/3/2019, omissis, cit.).
Scendendo in concreto, la sentenza impugnata chiarisce a pag. 11 che la dichiarazione era già stata redatta quando era in carica la S., in data 08/09/2014 e caricata tramite portale telematico, mentre anche le false fatture erano state appostate in contabilità quando la stessa era in carica.
La pronuncia correttamente invoca quella giurisprudenza di legittimità (Sez. 3, n. 14497 del 18/10/2016, dep. 2017, omissis, Rv. 269392 – 01; Sez. F, n. 35729 del 01/08/2013, omissis, Rv. 256579 – 01), secondo cui «in tema di reati tributari, è configurabile il concorso nel reato di cui all’art. 2 d.lgs. n. 74 del 2000 di coloro che – pur essendo estranei e non rivestendo cariche nella società a cui si riferisce la dichiarazione fraudolenta – abbiano, in qualsivoglia modo, partecipato a creare il meccanismo fraudolento che ha consentito all’amministratore della società, sottoscrittore della predetta dichiarazione, di avvalersi della documentazione fiscale fittizia, non ostando a ciò la natura istantanea del reato. (Fattispecie in cui la Corte ha ritenuto esente da censure la sentenza che aveva affermato la responsabilità dell’imputato che, seppure cessato dalla carica di amministratore all’atto della presentazione della dichiarazione, era stato comunque coinvolto nell’operazione volta a creare il meccanismo fraudolento, avendo contribuito a predisporre e far approvare il bilancio contemplante fatture relative ad operazioni inesistenti)».
Il motivo di doglianza, che non si confronta in modo realmente critico con la sentenza impugnata, è inammissibile per genericità.
3. La sentenza deve conclusivamente essere annullata senza rinvio, limitatamente a G. A., con trasmissione degli atti ad altra Sezione della Corte di appello di Perugia per l’ulteriore corso.
4. Il ricorso di G. S. deve invece essere dichiarato inammissibile.
Tenuto altresì conto della sentenza 13 giugno 2000, n. 186, della Corte costituzionale e rilevato che, nella fattispecie, non sussistono elementi per ritenere che «la parte abbia proposto il ricorso senza versare in colpa nella determinazione della causa di inammissibilità», alla declaratoria dell’inammissibilità medesima consegue, a norma dell’art. 616 cod. proc. pen., l’onere delle spese del procedimento nonché quello del versamento della somma, in favore della Cassa delle ammende, equitativamente fissata in euro 3.000,00.
P.Q.M.
Annulla senza rinvio la sentenza impugnata nei confronti di G. A. e dispone trasmettersi gli atti alla Corte di appello di Perugia per l’ulteriore corso.
Dichiara inammissibile il ricorso di S. G. e condanna la ricorrente al pagamento delle spese processuali e della somma di euro tremila in favore della Cassa delle ammende.
Così è deciso, 13/03/2026
